Wat houdt het voorstel in de kern in?
Met het wetsvoorstel wil de wetgever met ingang van 1 januari 2022 inkomstenbelasting in box 2 gaan heffen over schulden van de AB-houder aan zijn of haar eigen BV, indien de totale som van die schulden op 31 december 2022 (direct of indirect) meer bedraagt dan € 500.000. Het bedrag boven € 500.000 zal als een fictief regulier voordeel uit aanmerkelijk belang in box 2 worden belast tegen het dan geldende tarief van naar verwachting 26,9%.
Waarom nieuwe wetgeving?
In praktijk blijkt dat beschikbare liquide middelen in de eigen BV veelal niet als dividend worden uitgekeerd, maar als geldlening ter beschikking worden gesteld aan de AB-houder. In de ogen van het kabinet vindt hierdoor langdurig uitstel van belastingheffing plaats, wat in sommige gevallen zelfs leidt tot afstel. Met deze wetgeving wil men het ontstaan van bovenmatige schulden ontmoedigen door de belastingheffing te laten aansluiten bij het moment waarop de liquide middelen aan de AB-houder ter beschikking worden gesteld.
Wie treft het?
De wetgeving is van toepassing op schulden aan vennootschappen waarin de AB-houder en zijn of haar partner een aanmerkelijk belang hebben. In algemene zin is er sprake van een aanmerkelijk belang, indien een natuurlijk persoon direct of indirect een belang van 5% of meer heeft in een vennootschap. Onder het begrip vennootschap valt niet alleen de BV, maar bijvoorbeeld ook de coöperatie, de open CV en het open Fonds voor Gemene Rekening. De twee laatstgenoemden worden in de praktijk veelal gebruikt in het kader van privacystructuren van de AB-houder.
Welke schulden?
Het gaat om alle civielrechtelijke schuldenverhoudingen en verplichtingen die door de AB-houder en zijn of haar partner met de vennootschap zijn aangegaan. Hieronder vallen geldleningen en rekening-courantschulden inclusief de bijgeschreven rente en garantstellingen. De schulden worden gezamenlijk in aanmerking genomen. Hierbij is niet relevant door wie de schulden zijn aangegaan of tot wiens vermogen de schulden vermogensrechtelijk behoren.
Onder de schulden vallen bijvoorbeeld ook:
- schulden die door andere personen van de vennootschap zijn geleend en vervolgens zijn doorgeleend aan de AB-houder en zijn of haar partner;
- schulden die door de AB-houder extern zijn aangegaan, waarvoor de vennootschap zich op alle punten garant heeft gesteld voor door de schuldenaar aangegane verplichtingen; en
- schulden aan de vennootschap die zijn aangegaan door met de AB-houder en zijn of haar partner verbonden personen die zelf geen aanmerkelijk belang hebben in de vennootschap. Onder verbonden personen vallen de bloed- en aanverwanten in de rechte lijn, zoals grootouders, ouders, kinderen en kleinkinderen.
Schulden worden voor de nominale waarde in aanmerking genomen.
Uitgezonderde schulden en grensbedragen
Schulden die kwalificeren als een zogenaamde eigenwoningschuld worden uitgezonderd voor zover ten aanzien van die schuld aan de vennootschap een recht van hypotheek is verstrekt volgens de bepalingen in het Burgerlijk Wetboek. Voor op 31 december 2021 bestaande eigenwoningschulden geldt een overgangsmaatregel. Hiervoor geldt het hypotheekvereiste niet.
Schulden in verband met de eigen woning worden weer wel meegenomen, indien de kwalificatie eigenwoningschuld komt te vervallen. Dit zou bijvoorbeeld kunnen spelen na het verstrijken van de wettelijke termijn van de hypotheekrenteaftrek voor de eigen woning van 30 jaar in box 1.
Vorderingen (en rechten) van de AB-houder en zijn of haar partner op de vennootschap worden niet met schulden gesaldeerd.
Voor de toepassing van de nieuwe wetgeving blijven schulden en verplichtingen tot een maximumbedrag van € 500.000 (hierna: grensbedrag) buiten aanmerking. Dit grensbedrag geldt voor de AB-houder en zijn of haar partner gezamenlijk. Het bedrag wordt verhoogd met het bedrag dat op grond van deze maatregel in een kalenderjaar als fictief inkomen in aanmerking is genomen.
Voor schulden van verbonden personen (zie hierboven onder punt 3) die zelf geen AB-houder zijn in de vennootschap van de AB-houder en zijn of haar partner, is volgens de wettekst een afzonderlijk grensbedrag van € 500.000 van toepassing.
Werking van de maatregel
Ingeval het saldo van de schulden van de AB-houder en zijn of haar partner op 31 december van een kalenderjaar meer bedraagt dan het grensbedrag van € 500.000, dan wordt het meerdere voor de belastingheffing als fictief regulier inkomen uit aanmerkelijk belang aangemerkt in box 2. Hierover is tegen de dan geldende tarieven van naar verwachting 26,9% inkomstenbelasting verschuldigd.
Een voorbeeld: een AB-houder en zijn partner hebben ultimo 2022 schulden aan de eigen BV van in totaal € 800.000. Geen van de schulden kwalificeert als eigenwoningschuld. In box 2 dient bij de AB-houder een fictief inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking te worden genomen ter grootte van het bovenmatige gedeelte van € 300.000 (€ 800.000 minus € 500.000 grensbedrag). Het inkomen vormt gemeenschappelijk inkomen en mag voor de belastingheffing binnen de wettelijke bepalingen onderling vrij aan de fiscale partners worden toegerekend. Het grensbedrag van € 500.000 wordt met € 300.000 verhoogd naar € 800.000.
Bij de AB-houder en zijn of haar partner wordt ook het bovenmatige gedeelte van de schuld van de verbonden persoon (bijvoorbeeld ouder of kind) in de heffing betrokken ingeval die persoon zelf geen AB-houder in de vennootschap is.
Een voorbeeld: een AB-houder en zijn partner hebben ultimo 2022 schulden aan de eigen BV van in totaal € 300.000. De dochter van de AB-houder heeft een schuld aan die B.V. van € 1.000.000 per ultimo 2022. Geen van de schulden kwalificeert als eigenwoningschuld. De schuld van € 300.000 van de AB-houder en zijn partner valt onder het grensbedrag van € 500.000. In box 2 dient de AB-houder echter wel een fictief inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking te nemen ter grootte van het bovenmatige gedeelte van de schuld van de dochter van € 500.000 (€ 1.000.000 minus € 500.000 grensbedrag). Het inkomen vormt gemeenschappelijk inkomen en mag voor de belastingheffing binnen de wettelijke bepalingen onderling vrij tussen de fiscale partners worden toegerekend. Het grensbedrag van de dochter van € 500.000 zou dan met € 500.000 worden verhoogd naar € 1.000.000.
De regeling geldt niet voor andere fiscale wet- en regelgeving, zoals de dividendbelasting, de vennootschapsbelasting of de inkomstenbelasting. Voor deze wetgeving blijven de schulden als zodanig bestaan. Er zal nog steeds rente en aflossing moet worden betaald. Zo zal de vennootschap de rente voor de belastingheffing in aanmerking moeten blijven nemen. De AB-houder dient de schuld voor de heffing van inkomstenbelasting mee te nemen in de aangifte inkomstenbelasting.
De nieuwe wetgeving neemt ook de discussie met de Belastingdienst niet weg over een mogelijke verkapte dividenduitkering voor het bedrag van de schulden als daarvoor aanleiding zou bestaan. Dit geldt ook ingeval de schulden onder het grensbedrag van € 500.000 blijven. De rechtsontwikkelingen en rechtspraak ten aanzien van dit onderwerp blijven dus relevant.
Emigratie, immigratie en remigratie
Ingeval de AB-houder emigreert zal een conserverende aanslag worden opgelegd voor het (fictieve) vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang. In principe wordt uitstel van betaling verleend volgens de wettelijke regelingen. Het uitstel kan worden ingetrokken, indien de schulden aan de vennootschap zijn toegenomen boven het grensbedrag. Het zal van de inhoud van de belastingverdragen afhankelijk zijn of Nederland haar heffingsrecht kan effectueren.
Bij immigratie waarbij de binnenlandse belastingplicht ontstaat, wordt voor de schulden van de AB-houder en zijn of haar partner een step-up verleend tot het grensbedrag van tenminste € 500.000. Hiermee wordt voorkomen dat Nederland belasting heft over schulden die gedurende de periode in het buitenland zijn ontstaan. De step-up geldt niet als de belastingplichtige voor zijn immigratie al buitenlandse belastingplichtige was. Bij remigratie bedraagt het grensbedrag maximaal het bedrag ten tijde van emigratie.
Inwerkingtreding
De maatregel moet in werking gaan treden op 1 januari 2022. De peildatum voor de bepaling of sprake is van bovenmatige schulden is 31 december van elk kalenderjaar, voor het eerst op 31 december 2022. De eerste keer dat de maatregel zal worden toegepast is het jaar 2022. Om te voorkomen dat bij latere vervreemding van de aandelen in de vennootschap dubbele belastingheffing ontstaat wordt eenmalig een tegemoetkoming verleend in de vorm van een zogeheten vervreemdingskorting. Deze korting kan niet leiden tot een verlies uit aanmerkelijk belang. Voor latere jaren is geen regeling getroffen.
Ons commentaar
Het concept wetsvoorstel bevat op veel punten nog onduidelijkheden. In bepaalde gevallen gaat de toepassing naar onze mening te ver. Het leidt bovendien tot onoverzichtelijke situaties en mogelijke belemmeringen in bedrijfsopvolgingssituaties. De vraag is of het kabinet hiermee zijn doel niet voorbij schiet.
De consultatieronde geeft professionele partijen en andere geïnteresseerden nog de mogelijkheid te reageren. Voor de wetgever zouden die reacties mogelijk aanleiding kunnen geven het onderhavige concept op onderdelen aan te passen.
Voor de AB-houders is van belang dat in ieder geval vóór 31 december 2022 de schuldenposities in kaart zijn gebracht en de juiste maatregelen zijn genomen om belastingheffing over fictief inkomen in box 2 te voorkomen. Hierbij kan gedacht worden aan aflossing van de schulden uit dividenduitkeringen van de vennootschap of het aantrekken van externe financiering. Met het oog op de geleidelijke verhoging van het aanmerkelijk belangtarief in box 2 van thans 25% naar 26,25% in 2020 en 26,9% in 2021, kan het vervroegd aflossen van de bovenmatige schulden uit dividenduitkeringen fiscaal aantrekkelijk zijn.
Gerelateerd
Vastgoedstructurering
